RESIDENZA FISCALE DELLE PERSONE FISICHE
QUANDO LA PERSONA FISICA SI CONSIDERA RESIDENTE NEL TERRITORIO DELLO STATO ITALIANO
PREMESSA
L'art.2 del TUIR, al comma 1, stabilisce che sono soggetti passivi dell'IRPEF le persone fisiche residenti e non residenti nel territorio dello Stato.
I commi 2 e 2-bis, dello stesso articolo, stabiliscono quali sono i criteri da applicare per l'individuazione della residenza. La norma è stata modificata dall'art.1 del Dlg 209 del 27/12/2023.
Di seguito vengono illustrate le regole da applicarsi a partire dal 1° gennaio 2024.
NOZIONE DI RESIDENZA AI FINI FISCALI
Ai fini delle imposte sui redditi si considera residente la persone fisica che per la maggior parte del periodo d’imposta:
- ha la residenza nel territorio dello Stato;
- ha il domicilio nel territorio dello Stato;
- è iscritta nell’anagrafe della popolazione residente.
Quindi è sufficiente che si verifichi una sola di queste condizioni affinché la persona fisica sia considerata fiscalmente residente nello Stato italiano.
Tuttavia, nel caso di persona fisica iscritta all'anagrafe della popolazione residente si presume solamente che essa sia residente nel territorio dello Stato. Tale presunzione è una presunzione semplice che ammette, cioè, la prova contraria (prima del 1° gennaio 2024 si trattava, invece, di una presunzione assoluta che, cioè, non ammetteva la prova contraria).
ALTERNATIVITA' DEI REQUISITI
La Cassazione, con sentenza n.9319 del 20.04.2006, ha sottolineato come i tre requisiti visti in precedenza sono tra loro alternativi e che la sussistenza di uno solo di essi è sufficiente a sancire la residenza fiscale in Italia fino alla data di cancellazione dalle anagrafi della popolazione residente.
NOZIONE DI RESIDENZA E DI DOMICILIO
La nozione di residenza che deve essere adottata ai fini delle imposte sui redditi è quella contenuta nell'art.43 del Codice civile, il quale stabilisce che la residenza è il luogo in cui la persona fisica dimora abitualmente.
Per quanto concerne il concetto di domicilio, invece:
- fino al 31.12.2023 occorreva fare riferimento alla nozione contenuta sempre nell'art.43 del Codice civile, secondo il quale esso è il luogo in cui la persona fisica ha stabilito la sede principale dei suoi affari e interessi;
- a partire dal 1° gennaio 2024 viene introdotta una nozione di domicilio ai sono fini fiscali. Infatti, l'art.2 del TUIR, al comma 2, stabilisce che per domicilio si intende il luogo in cui si sviluppano, in via principale, le relazioni personali e familiari della persona. Non si fa, invece, nessun riferimento agli affari e agli interessi del soggetto.
MAGGIOR PARTE DEL PERIODO D'IMPOSTA
E’ importante osservare che è necessario che uno di questi tre requisiti sussista per la maggior parte del periodo d’imposta, affinché si possa parlare di persona fisica residente.
Ora, poiché, per le persone fisiche il periodo d’imposta coincide con l’anno solare, la maggior parte del periodo d’imposta è rappresentato:
- da 183 giorni, nel caso di anno formato da 365 giorni;
- da 184 giorni, nel caso di anno bisestile.
Infatti bisogna far riferimento alla metà dei giorni che formano l’anno + 1 giorno.
Esempio:
- anno bisestile;
- persona fisica che ha il domicilio in Italia per 190 giorni nel corso dell’anno x.
La persona fisica si considera residente nel territorio dello Stato essendo 190 giorni maggiori di 184 giorni.
Invece, non viene richiesto dalla norma che tale periodo sia continuativo nel corso dell’anno.
Esempio:
- anno di 365 giorni;
- persona fisica che ha il domicilio in Italia dal 1° gennaio al 31 marzo dell’anno (90 giorni) e dal 1° settembre al 15 dicembre dello stesso anno (106 giorni).
La persona fisica si considera residente nel territorio dello Stato essendo 196 giorni (90 + 106) maggiori di 183 giorni.
In questo caso si deve pensare che il contribuente, seppure si trasferisca all’estero, continua ad essere tassato in Italia anche per gli eventuali redditi prodotti nel periodo in cui la residenza è fissata all’estero.
Esempio:
- anno x e anno x+1 entrambi di 365 giorni;
- persona fisica che ha il domicilio in Italia dal 1° settembre al 15 dicembre dell’anno x (106 giorni) e dal 1° gennaio al 31 marzo dell’anno x+1 (90 giorni).
Complessivamente la persona fisica è stata residente nel territorio dello Stato per 196 giorni (90 + 106), ma egli è stato residente:
- per soli 90 giorni nell’anno x (quindi meno di 183);
- per soli 106 giorni nell’anno x+1 (quindi meno di 183 giorni).
Per cui la persona fisica non la si considera residente nel territorio dello Stato.
Inoltre, va precisato che, solamente per quanto riguarda la residenza ed il domicilio, nel calcolo della maggior parte del periodo d'imposta si tiene conto anche delle frazioni di giorno. In altre parole la frazione di giorno viene considerata come giorno intero.
CITTADINI ITALIANI RESIDENTI ALL'ESTERO
I cittadini italiani residenti all'estero devono cancellarsi dall'anagrafe della popolazione residente ed iscriversi all'anagrafe degli Italiani residenti all'estero.
L'obbligo di cancellazione dall'anagrafe della popolazione residente non sussiste nel caso di cittadini italiani che si recano all'estero:
- per non più di 12 mesi;
- per lo svolgimento di attività stagionali;
- per distacchi di personale dipendente dello Stato.
Il cittadino italiano che ha acquisito la cittadinanza estera, si considera residente fino a quando non viene effettuata la cancellazione dall'Anagrafe dei cittadini residenti.
PERDITA DELLA RESIDENZA NEL CORSO DELL'ANNO
Nel caso in cui il contribuente trasferisce all'estero la propria residenza anagrafica dopo la metà del periodo di imposta egli continua ad essere soggetto a tassazione in Italia fino al termine del periodo d'imposta e ciò anche per i redditi prodotti all'estero dopo il trasferimento e fino al termine del periodo d'imposta. La normativa, infatti, non permette di considerare un soggetto residente solamente per una frazione del periodo d'imposta (RM 471/E del 2008).
CITTADINI TRASFERITISI IN PAESI A REGIME FISCALE PRIVILEGIATO
Il TUIR stabilisce che si considerano residenti anche i cittadini italiani cancellati dall’anagrafe della popolazione residente e trasferiti in paesi a regime fiscale privilegiato (paradisi fiscali). Per essi è comunque ammessa la prova contraria.
A tal fine occorre dimostrare che:
- il soggetto risiede fisicamente nel Paese nel quale risulta iscritto e non in Italia. Possono essere forniti come mezzi di prova contratti di locazione o di acquisto dell'abitazione, fatture per erogazione di gas, luce, telefono, ecc.., pagati nel Paese straniero;
- il soggetto vi svolge effettivamente la propria attività. La prova può essere fornita, ad esempio, mediante contratto di lavoro;
- il soggetto ha trasferito nel Paese a fiscalità agevolata non soltanto i propri interessi economici, ma anche i propri interessi familiari, morali e sociali come, ad esempio, con l'eventuale iscrizione nelle liste elettorali.
In altre parole, affinché si possa parlare di trasferimento della residenza, è necessario che la persona non abbia più collegamenti personali e patrimoniali con il Paese di provenienza. In altre parole egli deve spostare effettivamente il centro permanente dei propri interessi. Solamente in questo caso il reddito prodotto da tale soggetto potrà essere assoggettato a tassazione nel nuovo Stato.
LE INDICAZIONI CONTENUTE NELLA CIRCOLARE 20/E DEL 2024
Nel testo della Circolare n. 20/E del 4 novembre 2024, l’Agenzia delle Entrate fornisce le linee guida in merito alle novità introdotte dal Decreto Legislativo n. 209 del 27 dicembre 2023 sulla determinazione della residenza fiscale per persone fisiche, società ed enti.
Tra le novità apportate dal decreto vi è l’abrogazione della presunzione assoluta dell’iscrizione anagrafica come criterio per la residenza fiscale. Ciò significa che, pur essendo registrato in Italia, un soggetto può dimostrare la propria residenza effettiva all’estero.
Un ulteriore cambiamento riguarda i lavoratori in smart working, i quali saranno considerati fiscalmente residenti in Italia se svolgono il lavoro da remoto nel territorio italiano per la maggior parte dell’anno fiscale, a prescindere dalla localizzazione del datore di lavoro o dall’origine dei redditi.
Inoltre, la Circolare n. 20/E del 2024 chiarisce che, ai fini del calcolo dei 183 giorni necessari per determinare la residenza fiscale di una persona fisica in Italia, sono rilevanti anche le frazioni di anno. Non è necessario, invece, che i criteri di collegamento richiesti dalla normativa si manifestino in modo continuo e ininterrotto; è sufficiente che si verifichino per un totale di 183 giorni (o 184 in caso di anno bisestile) nell'arco dell'anno solare.
Residenza fiscale delle società
Redditi prodotti all’estero da soggetti residenti in Italia
Crediti per imposte pagate all’estero
Calcolo del credito d’imposta sui redditi esteri
Credito d’imposta redditi esteri
Crediti d’imposta sui redditi prodotti all’estero
